Введение

Безусловно, функционирование любого предприятия невозможно без получения доходов и совершения расходных операций. Прочие доходы и расходы предприятия многообразны. Привлекая средства предприятие несет расходы, а также передавая в пользование другим организациям, получает доходы. Этим объясняется актуальность выбранной темы.

Целью теоретической части является отражение методики учета прочих доходов и расходов организации. Для этой цели были поставлены следующие задачи:

Раскрытие понятия прочих доходов и расходов организации;

Отражение классификации прочих доходов и расходов;

Отражение методики учета прочих доходов и расходов.

Цель практической части курсовой работы: решение сквозной задачи и расчет финансового результата сквозной задачи организации ОАО «ЦентрСтрой».

Учет прочих доходов и расходов

Понятие прочих доходов и расходов организации

При решении вопросов учета прочих доходов и расходов основными первоисточниками для целей бухгалтерского учета будут ПБУ 9/99 "Доходы организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) и ПБУ 10/99 "Расходы организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н), а для целей налогового учета - Налоговый кодекс РФ, а именно гл. 25 "Налог на прибыль организаций".

Прочими доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вклада участников.

Приведенное определение прочих доходов организации содержится в пункте 2 Положения по бухгалтерскому учету 9/99 "Доходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н. Данное Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, за исключением кредитных и страховых организаций.

В зависимости от характера, условий получения и направлений деятельности организации в соответствии все доходы организации подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Доходы от обычных видов деятельности отражают на счете 90 «Продажи». Доходы, не относящиеся к доходам от обычных видов деятельности, являются прочими доходами. Прочие доходы отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Положение по бухгалтерскому учету 9/99 "Доходы организации" предоставляет организации право самостоятельно относить те или иные виды поступлений к доходам от обычных видов деятельности или к прочим доходам в зависимости от характера деятельности организации, вида доходов и условий их получения.

В соответствии с пунктом 12 положения по бухгалтерскому учету 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при следующих условиях:

1) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

2) сумма выручки может быть определена;

3) имеется уверенность в увеличении экономических выгод в результате конкретной операции;

4) право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

Если в отношении денежных средств или иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете признается не выручка, а кредиторская задолженность.

5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Прочие поступления признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

Штрафы, пени, неустойки - в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;

Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности, - в отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности;

Суммы дооценки активов - в отчетном периоде, к которому относится дата переоценки;

Иные поступления - по мере образования (выявления).

Прочими расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Приведенное определение прочих расходов организации содержится в пункте 2 Положения по бухгалтерскому учету 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Данное Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, за исключением кредитных и страховых организаций.

Не признается расходами организации выбытие активов:

1) в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов);

2) вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

3) по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала;

4) в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

5) в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

6) в погашение кредита, займа, полученных организацией.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

2) сумма расходов может быть определена;

3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т.е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов).

Прочие расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направления деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. Расходы по обычным видам деятельности - это расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также приобретением и продажей товаров. Они учитываются на счете 90 «Продажи». Прочими расходами являются расходы не связанные с производством и продажей продукции такие как:

1) расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

2) расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты);

3) проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

4) расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

5) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

6) суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания и другие.

Таким образом, прочие доходы организации подразделяются на доходы по обычным видам деятельности (выручка от продажи продукции, товаров, услуг, работ) и прочие доходы (выручка от продажи основных средств, материалов, нематериальных активов, от сдачи в аренду основных средств, нематериальных активов). Прочие расходы организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности (расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции) и прочие расходы (расходы, связанные с продажей основных средств, материалов, нематериальных активов, списание просроченной дебиторской задолженности, отрицательная курсовая разница, услуги банка). Бухгалтеру необходимо правильно уметь классифицировать данные виды доходы и расходов, так как бухгалтерский учет доходов и расходов по обычным видам деятельности и прочих доходов расходов ведется на разных счетах бухгалтерского учета.

Сумма дохода должна быть определена.

Право собственности на материальные ценности (товары , готовую продукцию) должно перейти покупателю , а выполненные работы (оказанные услуги) должны быть приняты заказчиком .

Суммы расходов (произведенных и предстоящих), связанных с какой-либо хозяйственной операцией должны быть определяемыми. Это значит, что в момент признания доходов от продажи организация должна иметь возможность определить полную себестоимость реализуемой продукции (работ, услуг).

Должник должен оплатить или принять на себя обязанность оплатить переданные ему материальные ценности.

По состоянию на 1 января на балансе ЗАО «Горизонт» числится 37 000 руб. резервного капитала и 94 000 руб. добавочного капитала.

Д-т 82 К-т 84 - 37 000 руб. - погашена часть убытка за счет средств резервного фонда;

Д-т 83 К-т 84 - 94 000 руб. - погашена часть убытка за счет добавочного капитала. Сумма непокрытого убытка ЗАО «Горизонт» составила 19 000 руб. (150 000 - 37 000 - 94 000).

Чистая прибыль организации является основой для начисления дивидендов и иного распределения прибыли .

Схематично формирование чистой прибыли (убытка) можно представить следующим образом:

Учет прочих доходов и расходов

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» активно-пассивный, сальдо на конец месяца не имеет.

На счете 91 отражаются доходы и расходы, не связанные с обычной деятельностью организации.

Для учета прочих доходов используется субсчет 91/1. Поступление доходов отражается по кредиту этого субсчета.

Для учета прочих расходов используется субсчет 91/2. Расходы отражают по дебету этого субсчета.

Каждый месяц разницу между суммой доходов и суммой расходов, отраженных на субсчетах 91/1 и 91/2, отражают на субсчете 91/9. На субсчетах 91/1 и 91/2 данные накапливаются в течение года. Эти сведения используются для составления отчета о прибылях и убытках и другой бухгалтерской отчетности. Ежемесячно сальдо прочих доходов и расходов списываются с субсчета 91/9 на счет 99 «Прибыли и убытки».

[Сумма прочих доходов (кредитовый оборот за отчетный месяц по субсчету 91/1)] - [Сумма прочих расходов (дебетовый оборот за отчетный месяц по субсчету 91/2)] = [Сальдо прочих доходов и расходов]

Сальдо прочих доходов и расходов показывает финансовый результат от прочих видов деятельности организации - прибыль или убыток.

31 декабря, после определения сальдо прочих доходов и расходов за декабрь внутренними записями по субсчетам (счет 91), все субсчета, открытые к счету 91, должны быть закрыты:

Д-т 91/1 К-т 91/9 - закрыт субсчет 91/1 (кредитовое сальдо);

Д-т 91/9 К-т 91/2 - закрыт субсчет 91/2 (дебетовое сальдо).

В результате этих проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 91 будут равны. По состоянию на 1 января следующего года сальдо как по счету 91 в целом, так и по всем его субсчетам будет равно нулю.

Пример.

Результаты деятельности организации в отчетном месяце характеризуются следующими показателями: получена выручка от продажи продукции в сумме 180 000 руб., в том числе НДС - 27 458 руб.; расходы, отнесенные на себестоимость проданной продукции, составили 110 000 руб., из них затраты основного производства - 100 000 руб.; управленческие расходы - 10 000 руб.; получены прочие доходы: по договору простого товарищества - 15 000 руб.; штрафы за нарушение хозяйственных договоров - 5000 руб. Произведены прочие расходы: по оплате процентов за кредит - 2500 руб.; услуг банка - 1000 руб.; налогов , уплачиваемых за счет финансовых результатов, -1500 руб.; получены убытки от списания уничтоженных пожаром материальных ценностей - 5 тыс. руб.; начислен налог на прибыль в сумме 12 610 руб. Формирование финансовых результатов за отчетный месяц: Д-т 62 К-т 90/1 - 180 000 руб. - отражение выручки от продажи продукции.

Д-т 90/3 К-т 68 - 27 458 руб. - отражение НДС с выручки.

Д-т 90/2 К-т 20 - 100 000 руб. - отражение в себестоимости проданной продукции затрат основного производства.

Д-т 90/2 К-т 26 - 10 000 руб. - отражение в себестоимости проданной продукции управленческих расходов.

Д-т 90/9 К-т 99 - 42 542 руб. - отнесение суммы прибыли от продажи продукции на счет прибылей и убытков.

Д-т 76/3 К-т 91/1 - 15 000 руб. -- отражение доходов по договору простого товарищества .

Д-т 76/2 К-т 91/1 - 5000 руб. - отражение признанных штрафов за нарушение хозяйственных договоров.

Д-т 91/2 К-т 66 - 2500 руб. - отражение начисленных процентов за кредит.

Д-т 91/2 К-т 76/5 - 1000 руб. - отражение расходов по оплате банковских услуг.

Д-т 91/2 К-т 68 - 1500 руб. - отражение начисленных сумм налогов, уплачиваемых за счет прибылей и убытков.

Д-т 91/9 К-т 99 - 15 000 руб. - отнесение суммы прибыли от прочих доходов и расходов на счет прибылей и убытков.

Д-т 91/2 К-т 10 - 5000 руб. - отражение суммы убытка от списания материалов, уничтоженных пожаром.

Д-т 99 К-т 68 - 12 610 руб. - начисление налога на прибыль.

За отчетный месяц облагаемая прибыль составила 52 542 руб. (42 542 + 15 000 - 5000), налог на прибыль по ставке 20% - 10 508 руб., финансовый результат деятельности организации - 42 034 руб. (42 542 + 15 000 - 5000 - 10 508).

Учет доходов будущих периодов

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (п. 81) доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, называют доходами будущих периодов.

Доходы будущих периодов учитываются на счете 98 «Доходы будущих периодов» - пассивный, балансовый счет. По кредиту счета учитываются все виды доходов, относящихся к будущим периодам, а по дебету - их списание.

К счету 98 могут открываться 4 субсчета:

1. «Доходы, полученные в счет будущих периодов».
2. «Безвозмездные поступления».
3. «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленные за прошлые годы».
4. «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

На субсчете 98/1 могут учитываться такие доходы: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, абонентская плата за пользование средствами связи и др.

При отражении сумм доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, делаются записи:

Д-т 50, 51, 52, 55 К-т 98/1 - на сумму поступивших доходов, относящихся к будущим отчетным периодам;

Д-т 58 «Финансовые вложения » К-т 98/1 - на сумму начисленных платежей в счет доходов будущих периодов.

По мере наступления отчетного периода суммы, учтенные по кредиту счета 98/1, перечисляются на соответствующие счета:

Д-т 98/1 К-т 90 «Продажи» - на сумму доходов будущих периодов (например, полученная вперед оплата коммунальных услуг и т. п.), включенных в выручку от продажи отчетного периода, к которому они относятся.

Д-т 98/1 К-т 91 «Прочие доходы и расходы» - на сумму доходов будущих периодов (например, арендная плата), включенных в состав прочих доходов.

В отчетном периоде 000 «Дон» получило квартальную арендную плату за аренду помещения в сумме 7080 руб., относящуюся к будущему периоду, в том числе НДС 1080 руб. В учете будут сделаны записи:

Д-т 76 К-т 98/1 - 7080 руб. - на сумму начисленной арендной платы за будущие периоды;

Д-т 51 К-т 76 - 7080 руб. - на сумму поступившей на расчетный счет арендной платы за квартал;

Д-т 98/1 К-т 68 - 1080 руб. - на сумму начисленного НДС.

Сумма платежа без НДС подлежит списанию на операционные доходы;

Д-т 98/1 К-т 91 - 2000 руб. (6000: 3) - на сумму квартальной платы за один месяц квартала.

Стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, учитывается на субсчете 98/2. Порядок учета таких операций изложен в соответствующих темах.

Движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, отражается на субсчете 98/3.

По решению суда присуждена ко взысканию с виновного лица сумма недостачи в размере 2500 руб., выявленная в отчетном периоде за прошлые годы. Недостача должна быть возмещена в кассу в полном размере.

В учете будут сделаны следующие записи:

Д-т 94 К-т 98/3 - 2500 руб., - на сумму присужденной по решению суда задолженности по недостаче;

Д-т 73/2 К-т 94 - 2500 руб. - на сумму недостачи;

Д-т 50 К-т 73/2 - 2500 руб. - на сумму недостачи, внесенной в кассу;

Д-т 98/3 К-т 91 - 2500 руб. - на сумму поступившей задолженности (после оплаты)

На субсчете 98/4 учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие ценности и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации.

Выявленная сумма разницы отражается в бухгалтерском учете записью: Д-т 73/2 К-т 98/4.

В организации обнаружена недостача материалов, испорченных по вине материально ответственного лица. Фактическая себестоимость материалов - 20 000 руб., рыночная стоимость - 25 000 руб. При приобретении материалов уплачен НДС - 4000 руб. По приказу руководителя недостача должна быть возмещена в размере рыночной стоимости материалов. В учете будут сделаны записи:

Д-т 94 К-т 10 - 20 000 руб. - на сумму фактической себестоимости;

Д-т 73/2 К-т 94 - 20 000 руб. - сумма недостачи отнесена на материально ответственное лицо по фактической себестоимости;

Д-т 73/2 К-т 68 - 3600 руб. - на сумму НДС, отнесенную на виновное лицо;

Д-т 73/2 К-т 98/4 - 50 000 руб. - на сумму разницы между рыночной и фактической себестоимости материалов;

Д-т 70 К-т 73/2 - 28 600 руб. - на сумму недостачи, удержанную из заработной платы виновного лица;

Д-т 98/4 К-т 91 - 5000 руб. - сумма разницы между рыночной и фактической стоимостью материалов отнесена на доходы.

Аналитический учет по счету 98 организуется в резерве каждого открытого субсчета.

Образование и использование резерва по сомнительным долгам

В современных условиях, когда вероятность банкротства субъектов хозяйственной деятельности достаточно высока, практически каждое предприятие сталкивается в своей работе с невозможностью получения оплаты от дебитора . В результате на балансе предприятия формируется задолженность, возможность погашения которой вызывает сомнения, - так называемая сомнительная задолженность.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед организацией, при соблюдении двух условий:

1. если она не погашена в сроки , установленные договором;
2. если она не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

К сомнительной задолженности относится задолженность, которая с высокой степенью вероятности не будет погашена в установленные сроки, что предполагает определение такой вероятности организацией самостоятельно.

Согласно новой редакции п. 70 Положения № 34н резервироваться должна любая сомнительная дебиторская задолженность , в том числе и сомнительные долги по займам, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Кроме того, суммы выданных авансов (т. е. долг поставщиков по отгрузке товара или выполнению работы) также подпадают под категорию сомнительных долгов. Не создавая резерв, организация вводит в заблуждение своих внешних пользователей, отражая в составе ликвидных активов суммы сомнительной дебиторской задолженности.

Для определения суммы резерва можно использовать методику предусмотренную для налогового учета.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от срока ее погашения.

Поскольку суммы созданного резерва учитываются в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, то создание резерва позволяет снизить размер налога на прибыль. Сумму резерва по сомнительным долгам можно определить, только проведя инвентаризацию дебиторской задолженности на последний день отчетного (налогового) периода. Если предприятия уплачивают налог на прибыль ежеквартально, инвентаризацию для выявления сомнительных долгов целесообразно проводить по окончании квартала. Предприятиям, исчисляющим налог на прибыль ежемесячно, инвентаризацию дебиторской задолженности следует проводить ежемесячно.

Инвентаризация проводится на основании приказа руководителя организации. К акту инвентаризации прилагают справку где указывают наименования, номера и даты документов , подтверждающих дебиторскую задолженность договоров, накладных и т. д.

Учёт резервов по сомнительным долгам ведется на пассивном счете 63 «Резервы по сомнительным долгам». Создание (увеличение) резерва отражается по кредиту счета 63, а использование - по дебету счета.

В бухгалтерском учете создание резерва сомнительных долгов отражается проводкой

Д-т 91, 2 субсчет 2 «Прочие расходы» К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание сомнительных задолженностей отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т 62 «Расчеты с покупателями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами » - в части, покрываемой резервом.

Если вся сумма резерва не израсходована до конца года, остаток на 31 декабря включают в состав прочих доходов. В бухгалтерском учете это отражается проводкой:

Д-т 63, субсчет «Резервы по сомнительным долгам» К-т 91, субсчет 1 «Прочие доходы».

В бухгалтерской отчетности необходимо отразить дебиторскую задолженность за вычетом величины созданного резерва, т. е. кредитовый остаток по счету 63 вычитается из суммы по статье «Дебиторская задолженность».

На 30 июня 2012 г. неиспользованный остаток резерва по сомнительным долгам, составил 65 000 руб.

Бухгалтер 000 «Дон», проведя инвентаризацию дебиторской задолженности, выявил сомнительную дебиторскую задолженность по некоторым контрагентам. При этом в отношении одного из дебиторов - ЗАО «Гранит» - получены сведения, что это общество находится в процессе ликвидации и средства для погашения задолженности у него отсутствуют.

Общая величина резерва, рассчитанная исходя из суммы дебиторской задолженности, равна 250 000 руб.

Бухгалтер начислит в резерв дополнительно 185 000 руб.

Д-т 91/2 К-т 63 - 185 000 руб.{ 250 000 - 65 000) - увеличен резерв по сомнительным долгам за II квартал.

В августе 2012 г. бухгалтер признал безнадежной задолженность ЗАО «Гранит» в размере 70 000 руб., так как должник был ликвидирован. Получив документ, подтверждающий ликвидацию, бухгалтер списал сумму безнадежного долга за счет резерва:

Д-т 63 К-т 62 - 70 000 руб. - списана безнадежная дебиторская задолженность ЗАО «Гранит» за счет резерва;

Д-т 007 - 70 000 руб. - отражена за балансом списанная дебиторская задолженность. В том случае, если дебитор полностью или частично погасил задолженность, по которой был создан резерв, его необходимо восстановить на куму погашения долга.

Д-т 51 (50) К-т 62 - погашена задолженность покупателя (заказчика);

Д-т 63 К-т 91/1 - восстановлен резерв в части погашения долга.

В налоговом учете можно выбирать - создавать резерв по сомнительным долгам или нет, Принятое решение закрепляется в учетной политике организации.

Если организация в налоговом учете резерв не формирует, то при создании резерва сомнительных долгов в бухгалтерском учете возникает постоянная налогооблагаемая разница, что влечет признание в бухгалтерском учете постоянного налогового обязательства на основании п. 7 ПБУ 18/02:

Д-т 99 К-т 68.

В сумме созданного резерва отражено постоянное налоговое обязательство.

Аналитический учет по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому созданному резерву.

Доходы и расходы, отличные от доходов и расходов от обычных видов деятельности в бухгалтерском учете и отчетности классифицируются как прочие поступления и расходы. Для отражения данных о прочих доходах и расходах применяется сопоставительный счет 91 «Прочие доходы и расходы». На этом счете существует следующий порядок отражения операций. По кредиту субсчета 1 «Прочие доходы» аккумулируется сведения о поступлении доходов нарастающим итогом. Учет прочих расходов ведут нарастающим итогом по дебету субсчета 2 «Прочие расходы».

Операции по счету 91 «Прочие доходы и расходы» неоднородны. Они оформляются различными документами:

операции по продаже и предоставлению за плату во временное пользование активов отражаются с помощью актов приема-передачи объектов основных средств, актов приема оказанных услуг, счетов- фактур и т.п.;

пени, штрафы, неустойки, полученные и уплаченные, оформляются бухгалтерскими справками на основе претензионных писем и исполнительных документов;

излишки или недостачи активов отражаются с использованием сличительных ведомостей;

штрафные санкции отражаются с учетом выписок из решения судебных органов, исполнительными листами и т.п.;

при начислении и получении дивидендов и доходов от участия записи на счете осуществляют на основании выписок из решений собраний учредителей и банковских выписок;

по заключительным записям (реформации баланса) применяют бухгалтерские справки и т.д.

При продаже иных активов, отличных от денежных средств (основных средств, материалов) возникает необходимость начислять в бюджет НДС. В этом случае на счете 91 «Прочие доходы и расходы» целесообразно открыть субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость».

По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода в системе аналитического учета находят отражение: поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам;

прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества;

поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов;

поступления от операций с тарой;

проценты, полученные или подлежащие получению за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению;

поступления, связанные с безвозмездным получением активов; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

курсовые разницы;

прочие доходы, не связанные с обычными видами деятельности организации.

По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в системе аналитического учета в течение отчетного периода находят отражение:

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организаций, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств; расходы по операциям с тарой;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате;

расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации;

возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; отчисления в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимости материальных ценностей, по сомнительным долгам;

суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы;

расходы, связанные с рассмотрением дел в судах; прочие расходы, не связанные с обычными видами деятельности организации.

Бухгалтерские записи, по фактам хозяйственной деятельности по отражению в течение отчетного месяца прочих доходов и расходов приведены в табл. 12.3.

Таблица 12.3

Корреспонденция счетов по отражению в течение отчетного периода прочих доходов и расходов

	Отражены факты хозяйственной деятельности, связанные с предоставлением за плату прав интс- лектуальной собственности:
	а) поступления средств за селекционные достижения в сельском хозяйстве;
	б) расходы, связанные с предоставлением объектов интслсктуальной собственности: амортизация нематериальных активов;
	прочие расходы Отражены поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, процен-		10, 20, 26 и др.
	ты по ценным бумагам, депозитным счетам и т.п. Отражена прибыль, причитающаяся от участия в простом товариществе с другими организациями
	и фермерскими хозяйствами Отражены факты хозяйственной деятельности, связанные с выбытием и продажей основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, в российской валюте: а) доходы: выручка, причитающаяся с покупателей (про-
	дажная цена и сумма НДС), поступления материалов от разборки зданий,
	машин, оборудования; б) расходы:
	обязательства по НДС, остаточная стоимость основных средств и не-
	материальных активов;
	учетная стоимость проданных активов, списанная дебиторская задолженность по фак-
	торинговым операциям, заработная плата работников, занятых ликви-
	дацией основных средств, с отчислениями в социальные фонды,
	услуги вспомогательных производств по ликвидации основных средств

	Отражены штрафы, пени, неустойки за нарушение хозяйственных договоров: причитающиеся к получению;
	причитающиеся к уплате
	Отражены факты хозяйственной деятельности, выявленные при инвентаризации: а) излишки активов;
	б) недостачи и потери при отсутствии виновни-	11,41. 43, 20, 23, 29 91
	ков и отрицательном решении суда Отражены расходы, связанные с рассмотрением дел в судах
	Отражены суммы задолженности с истекшим сроком исковой давности: а) списанные обязательства организации (депо-
	нентская и кредиторская задолженность); б) списанная дебиторская задолженность
	Отражены факты переоценки финансовых шюжений: а) суммы дооценки;
	б) суммы уценки
	Включены суммы доходов будущих периодов, полученные в предыдущие периоды в состав доходов отчетного периода
	Отражены курсовые разницы: а) положительные: по валюте и дебиторской задолженности в
	иностранной валюте, по обязательствам организации;	60, 76
	б) отрицательные: по валюте и дебиторской задолженности в иностранной валюте;
	по обязательствам организации;
	Отражен расход активов на благотворительную
	деятельность, проведение спортивных и культурно-массовых мероприятий Отражены суммы процентов, подлежащих уплате за пользование кредитами и займами		10, 43, 41 и др. 66, 67
	Отражены расходы, связанные с оплатой услуг кредитной организации (ведение банковского счета, получение наличных денег)

При создании оценочных резервов с целью соблюдения принципа осторожности их суммы относят в состав прочих расходов и отражают записью по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» и кредиту соответствующих счетов: 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы по сомнительным долгам».

По мере восстановления сумм таких резервов в следующем или последующих отчетных периодах признают уменьшение прочих доходов по кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с соответствующими счетами.

Обособленно (в системе аналитического учета или на отдельных субсчетах) на счете 91 «Прочие доходы и расходы» учитывают расходы и доходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами. В дебет счета 91 при возникновении таких обстоятельств относят расходы, возникающие вследствие стихийных бедствий, пожара, аварий и других событий. В сельскохозяйственных организациях к таким расходам относятся расходы, связанные с гибелью посевов, животных, основных средств и материальных ценностей, а также затраты по ликвидации последствий чрезвычайных событий (заработная плата, услуги сторонних организаций, топливо и др.). В качестве расходов выступает балансовая стоимость утраченного имущества и себестоимость незавершенного производства (при гибели посевов). Стоимость незастрахованных активов относят непосредственно со счетов 10 - при потере материалов (семян, кормов, топлива и др.), 11 - при гибели животных и птицы, 20 - при гибели посевов, 43 - гибель продукции и других. В случае потери амортизируемого имущества (зданий, взрослых животных) предварительно производят списание начисленной к моменту гибели активов амортизации записью:

Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств» или 05 «Амортизация нематериальных активов»

К-т сч. 01 «Основные средства» или 04 «Нематериальные активы».

Затем остаточную стоимость со счета 01 или 04 относят в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если уничтоженной в результате чрезвычайных ситуаций имущество было застраховано, то на счет 91 «Прочие доходы и расходы» относят разницу между страховым возмещением и учетной стоимостью выбывших активов. Если страховое возмещение нс покрывает стоимости утраченных ценностей, то разницу отражают в составе прочих расходов. При превышении страхового возмещения над учетной стоимостью актива отражается сумма прочих доходов. При отражении таких разниц счет 91 корреспондирует со счетом 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию».

Пример. Сельскохозяйственная организация застраховала животных на выращивании и откорме на случаи гибели от эпизоотических болезней. Балансовая стоимость застрахованных животных составила - 100000 руб. Сумма страхового возмещения - 125000 руб. (рассчитывалась исходя из рыночной стоимости животных и процента страхового возмещения в договоре). При наступлении страхового случая (эпизоотия) и оформления всех соответствующих документов организация получила страховое возмещение. В системе бухгалтерского учета списание животных и получение возмещения оформляется следующими записями:

списана балансовая стоимость застрахованных животных на сумму 100000 руб. -

К-т сч. 11 «Животные на выращивании и откорме»;

отражено поступление страхового возмещения в сумме 125000 руб. -

Д-т сч. 51 «Расчетный счет»

К-т сч. 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»

признана в составе прочих доходов разница между страховым возмещением и балансовой стоимостью погибших животных на сумму 25000 руб. -

Д-т сч. 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

В состав прочих расходов включают стоимость выбывших активов (для их учета может предусматриваться отдельный субсчет 2-го порядка) в связи с событиями, не относящимися к бизнесу организации: расходы на благотворительные нужды, спортивные мероприятия, расходы социального характера (подарки, материальная помощь, оплата ритуальных услуг и т.п.)

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» должен вестись по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом его построение по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой из них.

Для формирования показателей промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности учет доходов и расходов на счете 91 ведут в накопительном порядке. По окончанию каждого месяца разницу между суммой доходов и расходов, отраженных счете 91, субсчета 1 «Прочие доходы» и 2 «Прочие расходы», списывают на счет 99. При превышении суммы прочих доходов (кредитовый оборот) над суммой прочих расходов (дебетовый оборот) составляют корреспонденцию:

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

В случае превышения суммы прочих расходов над прочими доходами составляется запись:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов». После осуществления таких записей в целом по счету 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо отсутствует, но при этом имеется сальдо на первом и втором субсчетах.

В конце года при реформации баланса для закрытия субсчетов по счету 91 составляются внутренние записи: списывается сумма прочих доходов -

Д-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»

К-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»; списывается сумма прочих расходов -

Д-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие расходы».

При журнально-ордерной форме синтетический учет прочих доходов и расходов ведут в журнале-ордере № 11 АПК и Главной книге. Для аналитического учета используют ведомость учета прочих доходов и расходов (форма № 65-АПК). В условиях компьютеризации бухгалтерского учета построение справочников должно обеспечить получение детальных сведений о прочих доходах и расходах для заполнения соответствующих форм отчетности, проведения анализа и осуществления контроля над уровнем этих доходов и расходов.

Прочие доходы и расходы непосредственно не связаны с обычной деятельностью организации. Их перечень приведен в ПБУ 9/99 и 10/99. Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в разрезе субсчетов.

Признанные в отчетном периоде прочие доходы учитываются на субсчете 91-1 «Прочие доходы». Условия признания и определение величины прочих доходов, как правило, соответствуют условиям признания и оценке доходов по обычным видам деятельности. При этом по отдельным видам прочих доходов в ПБУ 9/99 приведены особые условия их признания:

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков - в отчетном периоде и в суммах, в которых судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;
• суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, - в отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности, и в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации;
• суммы дооценки активов - в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проведена переоценка в величине, определяемой в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки соответствующих активов;
• проценты по договорам займа (кредита) - в каждом истекшем отчетном периоде в соответствии с условиями договора;
• иные поступления - по мере образования (выявления) в фактических суммах.

В зависимости от вида прочие доходы в бухгалтерском учете отражаются следующими записями:

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если перечисленные виды деятельности не составляют предмет деятельности организации;

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам), если участие в других организациях не является предметом деятельности, а также прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

Дебет 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

Дебет 76-2 «Расчеты по претензиям»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также поступления в возмещение причиненных организации убытков. Указанные доходы отражаются в бухгалтерском учете только при признании их должником или на основании решения суда. В случае нарушения условий договора сторона, чьи права нарушены, предъявляет контрагенту претензию с расчетом суммы причитающихся финансовых санкций, а также величины причиненных убытков. После получения согласия контрагента сумма предъявленной претензии включается в прочие доходы.

Если контрагент не признал претензию, организация может обратиться в судебные органы. В этом случае указанная запись производится только после вынесения судом решения о взыскании;

Дебет 08 (в части основных средств и нематериальных активов), 10,41,43

Кредит 98-2 «Безвозмездные поступления»

Активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения. Такие активы первоначально учитываются в составе доходов будущих периодов по рыночной стоимости, которая должна подтверждаться документально или путем экспертизы.

Впоследствии по мере начисления амортизации (по основным средствам и нематериальным активам) или по мере выбытия материально-производственных запасов соответствующая часть рыночной стоимости включается в прочие доходы:

Дебет 98-2 «Безвозмездные поступления»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году. Порядок отражения таких доходов зависит от причин возникновения прибыли. Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года занижена выручка от продажи товаров по договору на условиях коммерческого кредита на сумму процентов за отсрочку оплаты. В отчетном году на указанную сумму увеличиваются прочие доходы:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Прибыль прошлых лет может также возникать вследствие необоснованного завышения расходов в прошлом году. Например, в отчетном году установлено, что в ноябре и декабре прошлого года была начислена амортизация по объекту основных средств, который был продан в октябре. Сумма излишне начисленной в прошлом году амортизации в отчетном году включается в доходы:

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности. Согласно Гражданскому кодексу РФ срок исковой давности составляет три года. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списывается по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. Письменное обоснование должно содержать дату возникновения и сумму задолженности с указанием первичных документов, на основании которых возникла эта задолженность:

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Курсовые разницы. Курсовые разницы возникают по операциям, связанным с полным или частичным погашением дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс Банка России на дату исполнения обязательств отличался от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету, либо от изменения курса на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз. Кроме того, курсовая разница возникает при пересчете стоимости денежных знаков в кассе организации, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Положительные курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и включаются в прочие доходы:

Дебет 58 «Финансовые вложения»

Кредит 91-1 «Прочие доходы» - курсовая разница по операциям с финансовыми вложениями;

Дебет 50 «Касса», 52 «Валютные счета»

Кредит 91-1 «Прочие доходы» - курсовая разница по денежным средствам в валюте;

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.

Кредит 91-1 «Прочие доходы» - курсовая разница по обязательствам в валюте.

Не включаются в прочие доходы положительные курсовые разницы, связанные с формированием уставного (складочного) капитала, а также курсовые разницы, возникающие в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами Российской Федерации, которые относятся на добавочный капитал;

Дебет счетов учета активов

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Сумма дооценки активов. Сумма дооценки активов включается в доходы на основании результатов переоценки;

Дебет 01, 04, 10, 20, 23, 25, 26, 29, 41, 43, 50, 58

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Неучтенные ценности, выявленные при инвентаризации. Такие ценности принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.). В частности, к таким доходам относятся:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Страховое возмещение (если утраченное или испорченное имущество было застраховано);

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

Стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т. п.

Признание и оценка прочих расходов осуществляются в порядке, аналогичном прочим доходам. Их бухгалтерский учет ведется по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции с кредитом разных счетов в зависимости от видов расходов:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов»

Расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности. Указанные расходы включаются в прочие, если доходы по данным операциям включены в прочие доходы. К таким расходам можно отнести амортизацию по переданным во временное пользование основным средствам и нематериальным активам, а также расходы на ремонт переданных в аренду основных средств:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 10, 70, 69, 23, 60;

Расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если участие в уставных капиталах не является предметом деятельности организации:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

• - расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции. К таким расходам относятся:
  • а) остаточная стоимость проданных (выбывших по другим причинам) основных средств:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»;

б) остаточная стоимость проданных (выбывших по другим причинам) нематериальных активов:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 04 «Нематериальные активы»;

в) фактическая себестоимость проданных материалов:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 10 «Материалы», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

г) расходы, непосредственно связанные с выбытием имущества (расходы на демонтаж объектов основных средств, на транспортировку и др.):

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 23, 60, 70, 69;

Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов):

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;

Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 51 «Расчетные счета»;

Отчисления в оценочные резервы. Правила бухгалтерского учета предусматривают создание трех оценочных резервов: резерва по сомнительным долгам, резерва под обесценение финансовых вложений, резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Резерв по сомнительным долгам. Введенные в настоящее время в систему нормативного регулирования по бухгалтерскому учету изменения (приказ Минфина России № 186 от 24.12.2010 г. «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету») привели к уточнению понятия сомнительного долга и организации его бухгалтерского учета. Прежде резерв по сомнительным долгам организации могли создавать по своему усмотрению (элемент учетной политики). Начиная с 2011 г. установлена обязательность формирования такого резерва. Кроме того, исключено уточнение о том, что резерв создается только по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги. Согласно новой редакции п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации сомнительной считается любая дебиторская задолженность организации (в том числе по авансам выданным), которая:

• не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями;
• с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, а также не будет обеспечена соответствующими гарантиями (при этом срок ее погашения еще не наступил). Срок платежа определяется в соответствии с условиями договора об оплате. Если в договоре нет условий о сроке оплаты, то согласно п. 1 ст. 486 ГК РФ покупатель обязан произвести оплату непосредственно до или после передачи ему товара продавцом, если иное не предусмотрено законодательством и не вытекает из существа обязательства. Резерв создается по результатам инвентаризации дебиторской задолженности как минимум один раз в год (по состоянию на 31 декабря отчетного года) либо поквартально. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Начисление резерва в бухгалтерском учете отражается записью:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Впоследствии дебиторская задолженность, по которой начислен резерв, может быть:

Погашена должником - тогда сумма резерва восстанавливается:

Кредит 91-1 «Прочие расходы»;

Признана нереальной для взыскания - тогда дебиторская задолженность списывается за счет начисленного резерва:

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При последующих инвентаризациях в случае наличия новых обстоятельств сумма резерва может быть уточнена. Тогда его остаток на счете 63 корректируется (списывается в кредит счета 91-1 «Прочие доходы» - при его уменьшении или доначисляется с отнесением в дебет счета 91-2 «Прочие расходы» - при его увеличении).

Резерв под обесценение финансовых вложений создается по тем финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, в случае устойчивого снижения их стоимости. По таким финансовым вложениям определяется расчетная стоимость, равная разнице между их учетной стоимостью и суммой снижения стоимости.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

• на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
• в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
• на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Резерв создается по результатам проверок наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений, которые проводятся не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений. На сумму создаваемого резерва производится запись:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

При повышении стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы, а также в случае их выбытия соответствующая сумма резерва присоединяется к прочим доходам:

Дебет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей создаются в конце отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности по материально-производственным запасам при наличии следующих условий:

• если они морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;
• если их текущая рыночная стоимость (стоимость продажи) снизилась.

Резерв начисляется в том случае, если фактическая себестоимость материально-производственных запасов выше их текущей рыночной стоимости. Рыночная стоимость должна быть документально подтверждена. Величина резерва определяется как разница между фактической себестоимостью материально-производственных запасов и их текущей рыночной стоимостью.

Образование резерва отражается в учете записью:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В следующем отчетном периоде по мере выбытия материальных ценностей, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается:

Дебет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Аналогичная запись производится при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были созданы соответствующие резервы;

Подлежащие уплате штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещение причиненных организацией своим контрагентам убытков. Указанные расходы отражаются в бухгалтерском учете на основании предъявленных контрагентами претензий (при согласии организации) или на основании решения суда:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году. Порядок убытков прошлых лет зависит от причин их возникновения. Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года завышена выручка от продажи товаров в связи с тем, что в учете не отражена предоставленная покупателю скидка, предусмотренная в договоре. В отчетном году сумма предоставленной в декабре скидки включается в прочие расходы:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Убытки прошлых лет могут также возникать вследствие занижения величины расходов в прошлом году. Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года не начислена амортизация по объекту основных средств, приобретенному и введенному в эксплуатацию в ноябре. Сумма амортизации за декабрь прошлого года в отчетном году включается в прочие расходы:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 02 «Амортизация основных средств»;

Суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных к взысканию. Как и в случае кредиторской задолженности, списание дебиторской задолженности производится по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. Указанная дебиторская задолженность оценивается в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете, и списывается за счет средств резерва по сомнительным долгам:

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

При его недостаточности дебиторская задолженность в сумме превышения ранее созданного резерва включается в прочие расходы:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.;

Отрицательные курсовые разницы:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 50 «Касса», 52 «Валютные счета», 58 «Финансовые вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. (порядок признания и определения величины см. подробнее положительные курсовые разницы);

Сумма уценки активов определяется в соответствии с правилами, установленными для переоценки активов, и отражаются в учете записью:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит счетов учета активов;

Перечисление средств (взносов, выплат и т. д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 51 «Расчетные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

• расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т. п.):
• - потери от списания стоимости утраченного и испорченного имущества:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 01 «Основные средства» - списание остаточной стоимости основных средств;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 08, 10, 16, 11, 20, 23, 29, 41, 43, 50, 58 - списание фактической себестоимости материально-производственных запасов и иных ценностей;

Расходы на ликвидацию последствий чрезвычайных обстоятельств (заработная плата работникам организации, отчисления от заработной платы, услуги сторонних организаций и др.):

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 70, 69, 60.

Кроме того, в прочие расходы включаются выявленные в процессе инвентаризации недостачи ценностей, если конкретные виновники недостач не установлены или судом отказано во взыскании с них. Такие ценности списываются с бухгалтерского учета в оценке по учетной стоимости (основные средства - по остаточной стоимости, материально-производственные запасы - по фактической себестоимости):

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

В бухгалтерском учете все доходы и расходы отражаются исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т. е. в том отчетном периоде, к которому они относятся при соблюдении условий их признания. Если полученные в отчетном периоде доходы и осуществленные расходы относятся к следующим периодам, то они не включаются в доходы и расходы отчетного периода, а подлежат учету в составе доходов и расходов будущих периодов. Вместе с тем нормативными актами по бухгалтерскому учету предусмотрено создание резервов по отдельным видов расходов, которые будут осуществлены в последующие отчетные периоды. В частности, организациям предоставлено право создавать резервы предстоящих расходов по оценочным обязательствам.

Прочие – значит, не имеющие прямого отношения к основной деятельности предприятия. Эти траты и доходы очень важны в рамках общей бизнес-практики компании, без них не обойтись, несмотря на то что они являются вспомогательными. Нередко бухгалтера затрудняются в отнесении финансовых результатов на правильную статью баланса. Сегодня разбираемся с прочими доходами и расходами.

Прочие – это какие?

Связь затрат и прибылей с основными либо «прочими» видами занятий организации прослеживается на основании данных из выписки ЕГРЮЛ. В этом документе закреплены виды деятельности фирмы, указанные как основные при регистрации. Если затраты или получение денег не связаны с ведением именно этих видов деятельности, они при учете должны быть отнесены к прочим.

Прочие доходы: определение

План бухгалтерских счетов 9/99 «Доходы организации» регламентирует отнесение финансов к тем или иным статьям. В главе 3 «Прочие поступления» приведен открытый перечень поступающих средств этого назначения. К ним бухгалтером принято относить:

• средства, полученные в результате реализации основных активов;
• проценты по займам, которые были предоставлены организации;
• поступления, переданные безвозмездно;
• средства, выплаченные вследствие ущерба (например, от страховиков);
• убытки по прошлым годам;
• разницы в курсах валют;
• невозвратимые кредиторские задолженности.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Список открыт – можно включить в него и другие финансовые поступления, отвечающие назначению «прочие». Они должны быть предусмотрены в учетной политике организации. Примеры таких доходов – излишки, обнаруженные при инвентаризации, остатки годных материалов или запчастей после утилизации и пр.

Если предприятие занимается грузоперевозками и попутно сдает в аренду склад, доходы от аренды следует относить к прочим. Но если основное занятие фирмы – аренда складов, то прибыль от этого будет основным, а не прочим доходом.

Какие расходы относят к прочим

Информация о прочих расходах содержится в упоминавшейся выше 3 главе ПБУ 9/99. Перечисление прочих расходов тоже содержится в открытом списке, это значит, что учетная политика вправе его расширить. Чаще всего приходится относить на баланс следующие виды прочих расходов:

• убытки, понесенные при продаже основных средств производства;
• проценты по получаемым займам;
• затраты, связанные с заведением и обслуживанием счета в банке;
• резервный фонд по сомнительным долгам (он должен быть в каждой организации);
• пени, штрафы, денежные санкции за нарушение обязательств перед контрагентами и налоговиками;
• убытки прошлых лет, признанные таковыми в отчетном периоде;
• дебиторские долги, сроки которых уже истекли;
• разница валют со знаком «минус».

ВНИМАНИЕ! Учетная политика вправе обосновывать отнесение к «прочим» и других видов затрат. Например, госпошлины и сумма налога на имущество прямо не указаны в списке основных расходов, их нет и в перечне «прочих», значит, предприятие самостоятельно может определить статью их учета.

Бухгалтерский учет

Прочие затраты и поступления учитываются бухгалтером на счете, специально предназначенном для этой цели – 91 «Прочие доходы и расходы». К нему обычно открываются субсчета:

• 91.1 «Прочие доходы»;
• 91.2 «Прочие расходы»;
• 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Примеры проводок по прочим доходам и расходам

1. Представим, что фирма арендует некое имущество и аренда не относится к ее основной деятельности. Учет прочих доходов будет выглядеть следующим образом:
   • дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (или 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»), кредит 91.1 «Прочие доходы» – отражение начисления доходов от арендованного имущества;
   • дебет 91.2, кредит 68 «НДС» – налог на добавленную стоимость с суммы аренды.
2. Организация приобрела станок со сроком полезного использования 10 лет. Спустя 9 лет эксплуатации она решила его продать. Проводки:
   • дебет 76, (62), кредит 91.1 – покупательская задолженность за покупаемое основное средство;
   • дебет 01 «Основные средства», кредит 01.1 – выбытие (списание) станка по первоначальной стоимости;
   • дебет 02 «Амортизация основных средств», кредит 01 – списание суммы амортизации станка за 9 лет;
   • дебет 91.2, кредит 01 – списание остаточной стоимости станка;
   • дебет 91.2, кредит 68 – начисление НДС на сумму продажи основного средства;
   • дебет 51 «Расчетный счет», кредит 76 (62) – внесение средств покупателем за покупку станка на расчетный банковский счет;
   • дебет 91.1, кредит 91.9 – отражение прочего дохода (списание сальдо с 91 на 99 счет).
3. Операция по созданию резерва для сомнительных долгов. Как списать задолженность за счет этого резерва:
   • дебет 91.2, кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам» – создание резерва на сумму задолженности, которую признали сомнительной;
   • дебет 63, кредит 62 – списание задолженности, признанной безнадежной (есть решение исполнительной службы о невозможности ее взыскания);
   • дебет 51, кредит 62 – должник, признаваемый безнадежным, все же погасил долг;
   • дебет 63, кредит 91.1 – восстановление резервного фонда за счет полученных от должника средств.

Налоговый учет прочих поступлений и затрат

В признании доходов и расходов прочими для целей налогообложения практически не возникает расхождений с бухгалтерским учетом, кроме некоторых нюансов, которые мы уточним ниже.

Прочие доходы и налоги

Законодательно эта операция регламентирована ст. 250 НК РФ «Внереализационные доходы» (их список закрытый, но более полный, чем перечень прочих доходов).

ВАЖНО! Если поступление не упомянуто в ст. 250 как внереализационное, значит, оно относится к основным.

В процессе налогового учета величина поступлений редко отличается от указанной в бухгалтерском балансе. Но появление таких отличий в некоторых случаях все же возможно.

1. Основное средство, которое продали, модернизировалось, поэтому сумма амортизации по месяцам была разной.
2. Реализуемое основное средство имело разную первоначальную стоимость (например, оно было получено организацией по лизинговому договору).
3. Положительные разницы в суммах, не отраженных в бухучете.

Особенности налогообложения прочих расходов

НК РФ определяет все тонкости налогообложения, связанные с прочими расходами, в ст. 265 «Внереализационные расходы». Так же, как у доходов, их перечисление закрытое и не допускает расширения за счет других видов деятельности.

Некоторые прочие доходы не входят в налоговый учет, хотя и упомянуты как внереализационные. Их достаточно много, чаще всего бухгалтеру приходится сталкиваться со следующими.

1. Затраты фирмы на различные развлечения, культурно-массовые мероприятия, благотворительность.
2. Бюджетные взносы в виде штрафов и пеней за налоговые платежи.
3. Проценты, которые начисляются контрагенту сверх лимита по статьям 269 и 291 НК РФ.

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Из-за разницы в налоговом и бухгалтерском признании расходов прочими образуются постоянные временные разницы, обусловленные применением ПБУ 18/02, использование которого для малого бизнеса является льготным.

Отражение прочих доходов и расходов в бухучете

В отчетности по бухгалтерии прочие доходы следует отражать в строке 2340 «Отчет о финансовых результатах» – ОФР. Прочие расходы должны быть отражены в строке 2350 со знаком «минус». Если на конец отчетного периода на балансе образуется дебиторская или кредиторская задолженность, прочие доходы и расходы можно внести в ее состав.

ВНИМАНИЕ! Суммы в ОФР и в налоговых декларациях иногда могут несколько различаться из-за приводимых разниц прочих поступлений и затрат в налоговом и бухгалтерском учете.